又到了迦密山會計小迦說：每天學點財稅知識今天我我們要聊的是 《新收入準則下建筑業(yè)會計核算案例》

一、案情介紹

南寧某大學圖書館（以下簡稱甲方）蒸發(fā)制冷中央空調(diào)銷售及安裝工程經(jīng)過招標，南寧某建設工程有限公司（以下簡稱乙方）中標。甲方和乙方同處于一個地級市。

蒸發(fā)制冷設備包括不限于干空氣能間接蒸發(fā)冷水機組、間接蒸發(fā)與壓縮制冷雙溫冷水機組、多級蒸發(fā)制冷空氣處理機組及所有設計圖紙所含配套設備。安裝材料包括不限于閥門、儀表、管道及其構配件等。

中央空調(diào)設備不含稅金額2200萬元，安裝工程不含稅1800萬元，總計4000萬元，增值稅稅額為400萬元。合同簽訂日為2018年11月23日。

合同主要內(nèi)容如下：

乙方公司負責空調(diào)設備的采購及安裝服務。含稅價格為4400元。此價格為圖紙范圍內(nèi)含稅包干價，不作任何簽證（甲方變更除外）。工程工期為4個月，總共120天，雙方初步約定乙方于2018年12月1日起入場施工，2019年3月30日完工。

合同付款方式：合同簽訂后一周內(nèi)支付30%，乙方材料進場后再付20%，其余甲方付款按月進度的70%給乙方支付工程款，乙方每月20號報當月進度工程量記價款，審核完畢次月1號支付進度款。乙方工程完工后10日內(nèi)，甲方組織驗收，乙方竣工驗收合格后7天后，甲方付至工程總價款的80%。乙方竣工驗收合格后，甲方在一個月內(nèi)完成內(nèi)部結算審核定案，該結算審核定案后10天內(nèi)給乙方付至結算價款的97%，剩余為質保金，質保期滿2年后一星期內(nèi)一次性支付給乙方。

二、案情分析

根據(jù)收入準則：滿足下列條件之一的，屬于在某一時段內(nèi)履行履約義務：

（1）客戶在企業(yè)履約的同時即取得并消耗企業(yè)履約所帶來的經(jīng)濟利益。

（2）客戶能控制企業(yè)履約過程中在建的商品。

（3）企業(yè)履約過程中所產(chǎn)出的商品具有不可替代用途，且該企業(yè)在整個合同期內(nèi)有權就累計至今已完成的履約部分收取款項。

乙企業(yè)外購空調(diào)設備及負責安裝屬于一個時段內(nèi)的單項履約義務。

乙方合同預計總收入為4000元，預計總成本為3200萬元（其中安裝成本為1000萬元）。

三、相關業(yè)務處理如下（以下均為萬元單位）：

1、2018年11月30日收到工程預付款1320萬元：

借：銀行存款 1320

貸：合同負債 1320

2、12月預交增值稅24萬元（1320÷（1+10%）×2%）：

借：應交稅費-預交增值稅 24

貸：銀行存款 24

3、12月25日，收到工程工程款880萬元：

借：銀行存款 880

貸：應收賬款—南寧某大學圖書館 880

4、12月31日，所有設備運抵施工現(xiàn)場，價款2200萬元，另外發(fā)生設備運輸和人工成本200萬元。

借:合同履約成本-工程施工（設備款） 2200

應交稅費-應交增值稅-進項稅額 352

貸：應付賬款 2552

借：合同履約成本-工程施工（人工費等） 200

貸：應付賬款（原材料、應付職工薪酬等） 200

5、12月31日確認增值稅銷項稅額80萬元：

借：應交稅費-待轉銷項稅額 80

貸：應交稅費-應交增值稅-銷項稅額 80

6、2018年12月確認履約進度為：

[2400-2200］÷[3200-2200]=200÷1000=20%

應確認收入：［4000-2200］×20%+2200=2560萬元

應確認成本：［3200-2200］×20%+2200=2400萬元

實務中，通常按照累計實際發(fā)生的成本占預計總成本的比例（即，成本法）確定履約進度，累計實際發(fā)生的成本包括企業(yè)向客戶轉移商品過程中所發(fā)生的直接成本和間接成本，如直接人工、直接材料、分包成本以及其他與合同相關的成本。在下列情形下，企業(yè)在采用成本法確定履約進度時，可能需要對已發(fā)生的成本進行適當?shù)恼{(diào)整：

一是，已發(fā)生的成本并未反映企業(yè)履行履約義務的進度。

二是，已發(fā)生的成本與企業(yè)履行履約義務的進度不成比例。

7、本例中，中央空調(diào)剛運達施工現(xiàn)場，只發(fā)生少筆相關人工費。合同預計總成本中必須減除中央空調(diào)的采購成本才能合理確定安裝工程的履約進度。

借：合同結算-收入結轉 2560

貸：主營業(yè)務收入 2560

借：主營業(yè)務成本 2400

貸：合同履約成本-工程施工 2400

8、2019年1月發(fā)生安裝成本180萬元：

借：合同履約成本-工程施工 180

貸：應付賬款/應付職工薪酬/原材料等 180

9、2019年1月與甲方工程價款結算，金額為3300元：

借：應收賬款 3300

貸：合同結算-價款結算 3000

應交稅費-待轉銷項稅額 300

按照合同約定收取工程進度70%的工程款2310萬元（3300×70%），扣除支付的2200萬元（1320+880），甲方1月還需支付乙方工程款110萬元，時間在2019年2月1日。

10、2019年1月應確認履約進度為：

（200+180）÷1000=38%

應確認收入：（4000-2200）×38%-360=324萬元

應確認成本：（3200-2200）×38%-200=180萬元

借：合同結算-收入結轉 324

貸：主營業(yè)務收入 324

借：主營業(yè)務成本 180

貸：合同履約成本-工程施工 180

11、2019年2月1日收到1月工程進度款110萬元：

借：銀行存款 110

貸：應收賬款 110

借：應交稅費-待轉銷項稅額 10

貸：應交稅金-應交增值稅-銷項稅額 10

12、將2018年11月預收1320萬元結轉（同時開具增值稅應稅發(fā)票）：

借：合同負債 1320

貸：應收賬款 1320

借：應交稅費-待轉銷項稅額 120

貸：應交稅費-應交增值稅-銷項稅額 120

13、2019年2月發(fā)生安裝成本200萬元：

借：合同履約成本-工程施工 200

貸：應付賬款/應付職工薪酬/原材料等 200

14、2019年2月與甲方工程價款結算，金額為250萬元：

借：應收賬款 275

貸：合同結算-價款結算 250

應交稅費-待轉銷項稅額 25

15、按照合同約定收取工程進度70%的工程款192.5萬元（275×70%）。

2019年2月應確認履約進度為：

（200+180+200）÷1000=58%

應確認收入：（4000-2200）×58%-360-324=360萬元

應確認成本：（3200-2200）×58%-200-180=200萬元

借：合同結算-收入結轉 360

貸：主營業(yè)務收入 360

借：主營業(yè)務成本 200

貸：合同履約成本-工程施工 200

16、2019年3月1日收到2月工程進度款192.5萬元：

借：銀行存款 192.5

貸：應收賬款 192.5

借：應交稅費-待轉銷項稅額 17.5

貸：應交稅金-應交增值稅-銷項稅額 17.5

2019年3月30日，安裝工程完工。經(jīng)過內(nèi)部結算審核定案，工程造價因未發(fā)生甲方設計變更簽證，工程造價為4000萬元。

17、2019年3月發(fā)生安裝成本420萬元：

借：合同履約成本-工程施工 420

貸：應付賬款/應付職工薪酬/原材料等 420

18、2019年3月工程完工后雙方進行工程結算：

借：應收賬款 825

貸：合同結算-價款結算 750

應交稅費-待轉銷項稅額 75

19、2019年3月應確認履約進度為：

（200+180+200+420）÷1000=100%

應確認收入：（4000-2200）×100%-360-324-360=756萬元

應確認成本：（3200-2200）×100%-200-180-200=420萬元

借：合同結算-收入結轉 756

貸：主營業(yè)務收入 756

借：主營業(yè)務成本 420

貸：合同履約成本-工程施工 420

20、2019年3月，根據(jù)合同約定，收取甲方工程價款至合同金額80%，本次收款1017.5萬元（4400×80%-192.50）：

借：銀行存款 1017.5

貸：應收賬款 1017.5

借：應交稅費-待轉銷項稅額 92.5

貸：應交稅費-應交增值稅-銷項稅額 92.5

21、2019年3月，根據(jù)合同約定，乙方竣工驗收合格后，甲方在一個月內(nèi)完成內(nèi)部結算審核定案，該結算審核定案后10天內(nèi)給乙方付至結算價款的97%，乙方必須全額開具100%增值稅發(fā)票。

2019年3月收入此項尾款748萬元（4400×97%-192.5-1017.5）：

借：銀行存款 748

貸：應收賬款 748

借：應交稅費-待轉銷項稅額 68

貸：應交稅費-應交增值稅-銷項稅額 68

根據(jù)合同約定，工程結算定案后出具工程款全額發(fā)票開具全額發(fā)票（扣除已），本合同質保金為132萬元（4400×3%）。132萬元發(fā)票開具后確定銷項稅額：

借：應交稅費-待轉銷項稅額 12

貸：應交稅費-應交增值稅-銷項稅額 12

2020年8月，甲方通知乙方，蒸發(fā)制冷中央空調(diào)出現(xiàn)使用問題。由于在產(chǎn)品質量缺陷責任期內(nèi)，乙方派員檢查，得知設備控制線和風機盤管遙控器功能出現(xiàn)問題。發(fā)生維修成本15萬元。根據(jù)收入準則：

第二十七條：企業(yè)應當在下列支出發(fā)生時，將其計入當期損益：

（三）與履約義務中已履行部分相關的支出。

乙公司不能將維修支出15萬元計入合同履約成本，而應該計入銷售費用：

借：銷售費用 15

貸：銀行存款等 15

四、發(fā)票開具：

2018年11月收取1320萬元預收款，未發(fā)生增值稅納稅義務，開具不征稅發(fā)票1320萬元；

2018年12月收取880萬元進度款，發(fā)生增值稅納稅義務，開具增值稅發(fā)票880萬元；

2019年2月1日收取110萬元進度款，發(fā)生增值稅納稅義務，開具增值稅發(fā)票110萬元；

2019年2月收取進度款2310萬元時，扣回2018年11月收取預收款1320萬元，2月開具增值稅發(fā)票1320萬元。

2019年3月1日收取192.5萬元進度款，發(fā)生增值稅納稅義務，開具增值稅發(fā)票192.5萬元；

2019年3月收取1017.5萬元完工款，發(fā)生增值稅納稅義務，開具增值稅發(fā)票1017.5萬元；

2019年3月收取748萬元工程竣工結算款，發(fā)生增值稅納稅義務，開具增值稅發(fā)票748萬元；

2019年4月開具質保金增值稅發(fā)票132萬元。

建議:合同履約成本在設置“工程施工”二級明細時，另設置“貸方轉出”二級明細，專門核算結轉至主營業(yè)務成本的合同履約成本。將來查詢項目合同累計完成的履約成本時，直接查詢“合同履約成本-工程施工”余額非常直觀。



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